Деятельность судебной палаты по рассмотрению дел по налогам, сборам и другим обязательным платежам Кассационного административного суда в составе Верховного Суда

Раїса Ханова,

кандидат юридичних наук,

суддя Верховного Суду в Касаційному адміністративному суді, секретар судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів, заслужений юрист України.

Сьогодні до складу судової палати входить 14 суддів, з яких 6 суддів мають науковий ступінь – доктор наук та 7 суддів – кандидат юридичних наук.

У 2024 році середній показник надходження справ і матеріалів на одного суддю судової палати – 1815; середній показник розгляду справ і матеріалів одним суддею – 1826.

На розгляд суддів судової палати надійшло 160 862 справи і матеріали:

Упродовж роботи судді судової палати ухвалили судові рішення, якими завершено розгляд 156 952 справ і матеріалів:

з них:

Станом на 01 січня 2025 року нерозглянутими залишилося 2422 справи і матеріали, або 8,6 % від загальної кількості справ і матеріалів, що перебували на розгляді.

З-поміж справ і матеріалів, що надійшли до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, домінують касаційні скарги. Кожна четверта скарга, яка надходить до Верховного Суду, – скарга з податкових правовідносин.

Їх кількість у звітному періоді становила 25 238, що на 12 % більше, ніж в аналогічному періоді 2023 року (22 427).

Зберігається негативна тенденція щодо тотального оскарження до Верховного Суду органами Державної податкової служби України судових рішень судів попередніх інстанцій в податкових спорах.

У цілому сторони не повною мірою враховують положення пункту 8 частини другої статті 129 Конституції України щодо забезпечення права на касаційне оскарження судового рішення у визначених законом випадках, а також запроваджені з цією метою «процесуальні фільтри» в частинах четвертій та п’ятій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до правових висновків Європейського Суду з прав людини, право на суд, одним з аспектів якого є право доступу до суду, не є абсолютним і може підлягати дозволеним за змістом обмеженням, зокрема, щодо умов прийнятності скарг. Такі обмеження не можуть зашкодити самій суті права доступу до суду, мають ставити легітимну мету, а також має бути обґрунтована пропорційність між застосованими засобами та поставленою метою (пункт 33 рішення від 21 грудня 2010 року у справі «Перетяка та Шереметьєв проти України», заява №45783/05).

Відповідно до Рішення Європейського Суду з прав людини від 19 червня 2001 року у справі «Креуз проти Польші» («Kreuz v. Poland»), «право на суд» не є абсолютним, держава може обмежувати його за допомогою різноманітних засобів.

Отож, право на доступ до касаційного суду в податкових спорах, зважаючи на приписи статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, має залежати від особливостей процесуального характеру, а також до уваги мають бути взяті норми внутрішнього законодавства та роль касаційних судів у них.

Судді судової палати у 2024 році ухвалили 25 374 судових рішення, якими закінчено розгляд справ і матеріалів, що на 4 % більше, ніж в аналогічному періоді 2023 року (24 478).

За результатами розгляду 6713  касаційних скарг повернуто, що становить 26 % від загальної кількості розглянутих матеріалів касаційних скарг, а щодо 16 678 касаційних скарг, або 66 %, відмовлено у відкритті провадження.

Кількість рішень, якими закінчено розгляд справ по суті у касаційному порядку, становить 1983 судових рішення, або 8 % від загальної кількості ухвалених рішень у касаційному порядку.

Станом на 01 січня 2025 року не розглянуто 2276 касаційних скарг та справ, або 9 % від загальної кількості касаційних скарг і справ, що перебували на розгляді.

Для забезпечення єдності судової практики протягом 2018–2024 років було розглянуто 56 справ усім складом судової палати (враховано 50 висновків членів Науково-консультативної ради при Верховному Суді), з яких у 2024 році –7 справ (враховано 5 висновків членів Науково-консультативної ради при Верховному Суді) з таких питань:

– представництво,  не зареєстроване як юридична особа в Україні, не може мати процесуальні права та обов’язки в адміністративному судочинстві, включаючи право на звернення до суду з позовом (справа № 640/31489/21);

– норми Податкового кодексу України та Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин для електронних сигарет та пального» не вимагають отримання ліцензії на змішування компонентів пального, оскільки така діяльність не відповідає визначенню виробництва пального, що пов’язане з переробленням нафти, газового конденсату чи природного газу (справа № 380/20490/21);

– пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті не є різновидом пені в розумінні підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, тому положення про мораторій на нарахування пені під час карантину не поширюється на такі правовідносини. Закон України «Про валюту і валютні операції» містить спеціальні норми щодо нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків за зовнішньоекономічними операціями (справа № 240/25642/22);

– підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України передбачає дві самостійні підстави для призначення перевірки, що вимагає чіткого відображення конкретної з них у наказі, забезпечуючи таким чином для платника податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки (справа № 280/1431/23);

– призначаючи фактичну перевірку, достатньо покликатися в наказі на відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України без розкриття його змісту, яким охоплюється предмет перевірки, але за умови, що цей підпункт містить лише одну фактичну підставу. Об’єктивну наявність або відсутність у контрольного органу підстав (обставин), визначених в підпунктах пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, як умови призначення фактичної перевірки, перевіряє суд. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, який містить покликання на порядковий номер підпункту пункту статті Податкового кодексу України, як підстави для проведення перевірки, але не відображає конкретні обставини, які в цих підпунктах розкриваються та мають об’єктивно існувати (справа № 420/9909/23);

– платники мають право здійснювати продаж власновиробленої продукції за ціною, нижчою від виробничої собівартості, якщо ціна відповідає звичайним (ринковим) цінам, визначеним у договорі між виробником та покупцем. Ціна, зазначена у договорі, вважається відповідною рівню ринкових цін, якщо не доведено інше. Якщо контрольний орган вважає, що ціна договору нижча від ринкової, він має право це довести, враховуючи ціни на ідентичні товари (справа № 200/773/20-а);

– наявність боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, що виник у період з 14 квітня 2014 року по 12 лютого 2020 року, надає право контрольному органу формувати та направляти вимогу про сплату цього боргу (справа № 360/4568/20).

Продовжено роботу щодо ведення реєстрів в електронному вигляді (розміщені на сайті Верховного Суду як публічна інформація):

реєстр усталених правових позицій колегій суддів КАС ВС – https://supreme.court.gov.ua/supreme/pro_sud/rishennya_kolegij_suddiv_kas_vs/

реєстр справ, переданих на розгляд судової палати – https://supreme.court.gov.ua/supreme/pro_sud/rishennya_sud_palat/reestr_sud_pal_podatki

реєстр справ, переданих на розгляд об'єднаної палати – https://supreme.court.gov.ua/supreme/pro_sud/rishennya_obedn_palati/reestr_sud_pal_obednana

реєстр справ, переданих на розгляд Великої Палати – https://supreme.court.gov.ua/supreme/pro_sud/rishennya_kolegij_suddiv_kas_vs/

Так, до реєстру усталених правових позицій, розміщеному на сайті Верховного Суду, було внесено 1020 правових позицій: у 2018 році – 198 позицій; у 2019 році – 190 позицій; у 2020 році – 233 позиції; у 2021 році – 119 позицій; у 2022 році – 89 позицій; у 2023 році – 96 позицій; у 2024 році – 95 позицій.

Наприклад, у звітному 2024 році ключовими питаннями під час формування усталених правових позицій стали міжнародне оподаткування; облікова політика; податкові та митні процедури; адміністрування податку на додану вартість; фінансова відповідальність:

– одним із визначальних критеріїв, згідно з якими можна відрізнити «постійне» представництво від «непостійного», є характер діяльності материнської компанії та її представництва в договірній країні. Приналежність такої діяльності до підготовчої та/або допоміжної підлягає встановленню в кожному конкретному випадку з урахуванням відповідних особливостей реалізації такої діяльності (справа № 640/35881/21);

– існування обставин складної економічної та військово-політичної ситуації між Україною та російською федерацією, введення санкцій країнами Європейського Союзу та США відносно російської федерації, а також неплатоспроможність інших компаній–нерезидентів не є безумовною підставою для звільнення від відповідальності та потребують отримання сертифіката Торгово-промислової палати України про форс-мажорні обставини (справа № 817/139/18);

– у випадку, коли платник податків через наслідки бойових дій зазнав значних матеріальних втрат, що унеможливили своєчасне виконання податкових обов’язків, податковий орган зобов’язаний належним чином розглянути обставини форс-мажору та надати можливість платнику подати додаткові документи для підтвердження цих обставин. Недотримання процедурних вимог, зокрема, відсутність попереднього рішення та надання можливості доповнити документи, призводить до визнання рішення податкового органу протиправним та його скасування (справа № 520/5995/23);

– на період дії воєнного стану законодавець запровадив спеціальний правовий режим для формування податкового кредиту з податку на додану вартість за лютий–травень 2022 року, яким закріплено можливість включати до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів за відсутності зареєстрованих податкових накладних (справа № 200/466/23);

– якщо суб’єкт господарювання, який здійснює реалізацію і збереження алкогольних напоїв та тютюнових виробів в одному торговельному приміщенні (будівлі), не має відокремленого від об’єкта роздрібної торгівлі місця їхнього зберігання, то відсутні підстави для внесення до Єдиного державного реєстру відомостей про таке місце зберігання (справа № 813/3258/17);

– приміщення або територія, де пальне використовується лише для власних потреб у межах технологічного процесу, не є акцизним складом, якщо відповідні ємності є невіддільною частиною технологічного обладнання і не можуть бути використані як відокремлені резервуари для зберігання або реалізації пального іншим споживачам (справа № 460/52841/22);

– резервуари, які використовують лише в межах технологічного процесу (наприклад, паливні баки зерносушарок), не є акцизними складами і не підлягають реєстрації як акцизні склади, а також не потребують установки витратомірів-лічильників (справа № 480/14519/21).

Упродовж 2017 – 2024 років до Податкового кодексу України було внесено 108 змін, що впливає на оновлення правових позицій, сформованих колегіями суддів. Наразі актуальними на касаційному рівні є спори щодо тлумачення та застосування положень Податкового кодексу України в редакціях законів України від 2022 року.

Зокрема, йдеться про дію мораторіїв та фінансову відповідальність під час реєстрації податкових накладних: усі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у перехідний період (до 15 липня 2022 року); визначальним критерієм, який необхідно брати до уваги під час вирішення питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27.05.2022 дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов’язань (справа № 380/7070/23).

Іншим прикладом є відносини щодо оподаткування етилового спирту:

до 17 червня 2022 року пункт 229.1 статті 229 Податкового кодексу України встановлював особливості оподаткування спирту етилового залежно від його використання, закріплюючи пільгову ставку акцизного податку для визначених напрямів використання спирту етилового. Ця норма має пріоритет перед положеннями Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», оскільки Податковий кодекс України врегульовує відносини оподаткування, обов'язки платників податків щодо сплати податків та умови надання їм пільг. У цей період обов'язок реєстрації суб'єкта господарювання в Електронному реєстрі не може бути умовою для отримання податкових пільг згідно з Податковим кодексом України (справа № 440/10584/22);

з 17 червня 2022 року для користування пільгою з оподаткування етилового спирту, визначеною підпунктом «д» підпункту 229.1.1 пункту 229.1 статті 229 Податкового кодексу України, обов'язковим є внесення платника до Електронного реєстру суб’єктів господарювання, які використовують етиловий спирт для виробництва продукції хімічного і технічного призначення, парфумерно-косметичної продукції, оцту з харчової сировини, навіть якщо передання спирту відбувається в межах одного підприємства (справа № 440/907/23).

З метою підвищення якості судочинства судді судової палати та працівники управління забезпечення роботи судової палати за 2017 – 2024 роки підготували збірники правових позицій та тез доповідей, науково-аналітичні довідки і науково-аналітичні висновки, пропозиції до законопроєктів, а також інформаційні бюлетені та огляди в електронному вигляді (періодичні та тематичні), зокрема:

– 143 науково-аналітичних висновки (у 2024 році – про податкову недійсність угод; оцінку застосовності положень пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України; дію Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18 червня 2024 року № 3817-IX; застосування процесуального законодавства судом касаційної інстанції щодо порядку й підстав самопредставництва суб’єктів владних повноважень в адміністративному судочинстві, тощо);

– 41 науково-аналітичну довідку (у 2024 році – щодо застосування рішень Європейського суду з прав людини фінансово-правової спрямованості в практиці Верховного Суду; міжнародного оподаткування, валютного регулювання та валютного контролю; співвідношення податкових та адміністративних процедур; конституційності пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України; юрисдикції спорів за позовами податкових органів до платників про визнання недійсними правочинів, які не відповідають інтересам держави і суспільства, тощо);

– 80 інформаційних бюлетенів в електронному вигляді (57 періодичних і 23 тематичні);

– 74 огляди в електронному вигляді (52 періодичні та 22 тематичних) – https://supreme.court.gov.ua/supreme/pokazniki-diyalnosti/analiz/

– 58 пропозицій до законопроєктів та інших актів;

– 40 проєктів публікацій та блогів;

– 5 друкованих видань:

Збірник правових позицій Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду щодо вирішення податкових спорів. Рішення, внесені до ЄДРСР за період з 15.12.2017 до 28.02.2019 / Упоряд.: М. І. Смокович, Р. Ф. Ханова; відпов. за вип.: Н. Л. Богданюк, В. Л. Котвицький, О. С. Марценюк, В. П. Базов, А. А. Барікова, М. Г. Дорощук. Київ, 2019. 110 c.

Збірник правових позицій Верховного Суду та висновків членів Науково-консультативної ради з оподаткування та публічної фінансової політики / Упоряд.: М. І. Смокович, Р. Ф. Ханова; відпов. за вип.: Н. Л. Богданюк, Ю. І. Пивовар, О. С. Марценюк, А. А. Барікова, О. В. Чавес Техеда, Х. А. Астапцева. Київ: «Компанія “ВАІТЕ”», 2022. 264 c.

Збірник постатейних матеріалів до Кодексу адміністративного судочинства України: 2018–2021 роки. Київ: Видавець і виготовлювач ТОВ «7БЦ», 2023. 440 с.

Навчальний посібник з податкового права / А. Барікова, М. Жернаков, Г. Карпушин та інші; за ред. М. Кучерявенка та Р. Ханової. Харків: Право, 2024. 496 с.

Податкове планування та оптимізація оподаткування (податковий консалтинг): підручник / О. А. Музика–Стефанчук, Н. Я. Якимчук, Р. Ф. Ханова, І. В. Дашутін, В. Г. Савенкова, А. А. Барікова, Н. О. Сабадаш / за ред. О. А. Музики–Стефанчук. Київ: АртЕк, 2024. 304 с.

Практичний курс «Стандарти міжнародного оподаткування: імплементація та застосування в Україні»

08 березня 2024 року відбулося закриття першої фази практичного курсу «Стандарти міжнародного оподаткування: імплементація та застосування в Україні», який був призначений саме для суддів адміністративних судів України та розроблений спільно з міжнародними експертами Організації економічного співробітництва та розвитку, експертами Міністерства фінансів України та Офісу підтримки реформ при Міністерстві фінансів України. Практичний курс тривав протягом 2022–2024 років.

У заході взяли участь судді Верховного Суду, судді адміністративних судів, міжнародні експерти Організації економічного співробітництва та розвитку, представники Міністерства фінансів України, Всеукраїнської асоціації адміністративних суддів та Офісу підтримки реформ при Міністерстві фінансів України.

Кожен з модулів практичного курсу містив роз’яснення фундаментальних принципів міжнародного оподаткування та того, як ці принципи відображені в податковому законодавстві України. Спеціальні модулі стосувалися принципів застосування податкових угод, трансфертного ціноутворення, а також обміну інформації та підходів до усунення подвійного оподаткування.

Завдяки спільним зусиллям міжнародних і національних експертів вперше було створено можливість для представників судової гілки влади розвинути та поглибити своє розуміння принципів міжнародного оподаткування та того, яким чином вони зможуть застосувати ці принципи на практиці. Особлива увага під час розробки курсу була приділена аналізу підходів, прийнятих адміністративними судами в різних юрисдикціях, щоб продемонструвати їх тлумачення та застосування судовою гілкою влади. 

Участь у практичному курсі суддів адміністративних судів надала їм можливість ефективно застосовувати настанови Організації економічного співробітництва та розвитку.

08 листопада 2024 року стартувала друга фаза практичного курсу «Стандарти міжнародного оподаткування: імплементація та застосування в Україні» (Resolution International Tax Law Disputes), організована міжнародними експертами Організації економічного співробітництва та розвитку спільно з Верховним Судом та Всеукраїнською асоціацією адміністративних суддів.

Навчання є комплексним та спрямоване на розвиток професійних навичок суддів та працівників судів у сфері міжнародного податкового права. Особливістю цього курсу є можливість вивчення практичних аспектів застосування податкових норм, якими регулярно ділитимуться судді країн Європейського Союзу.

У межах навчання учасники курсу відвідали Чеську Республіку (міста Кромержиж і Брно) з метою підвищення професійного розвитку українських адміністративних суддів та працівників суду в контексті міжнародних стандартів і практик у сфері оподаткування. Відбулася також зустріч із суддями Верховного адміністративного суду Чехії та Конституційного Суду, що дозволило, зокрема, дізнатися про структуру судової системи, її взаємодію з європейськими інституціями та підходи до вирішення адміністративних справ у податковій сфері.

Програма візиту була зосереджена на таких ключових аспектах, як угоди про уникнення подвійного оподаткування, трансфертне ціноутворення, податкове резидентство, особливості оподаткування різних видів доходів та міжнародні підходи до боротьби з ухиленням від сплати податків. Під час візиту судді та працівники суду обговорили реальні випадки та підходи до вирішення податкових спорів, а також дізналися про практичні рішення та виклики в означених питаннях, з якими стикаються суди в Чехії. Це сприятиме врахуванню в національній практиці досвіду колег, які працюють у подібному правовому контексті в межах Європейського Союзу.

На мою думку, завдяки напруженій та злагодженій роботі суддів, їх офісів, Апарату Верховного Суду, зокрема працівників управління забезпечення роботи судової палати, начальника відділу систематизації судової практики касаційного суду правового управління Касаційного адміністративного суду досягнуто таких високих результатів роботи.

Вважаю, що всі правові позиції, сформовані Верховним Судом, є консолідованим результатом роботи, як суддів так і учасників справи, це є наше спільне надбання, результат професійного розвитку кожного з нас.

Моя порада для тих хто звертається до суду для захисту своїх прав, бере участь у судових засіданнях або має намір це робити:

«Якщо Ви праві – сперечайтесь, доводьте свою правоту, але робіть це з честю та гідністю!»

Подписывайтесь на наш Тelegram-канал t.me/sudua и на Google Новости SUD.UA, а также на наш VIBER, страницу в Facebook и в Instagram, чтобы быть в курсе самых важных событий.