Визначення ціни з метою оподаткування доходів у контрольованих операціях: роз’яснення КАС ВС

Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду розглянула в касаційному порядку справу за позовом ПАТ «Рівнеазот» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, якими позивачеві збільшено зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств і зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Суть спору полягає в тому, що ОВПП ДФС провів перевірку з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій щодо імпорту природного газу від фірми «Ostchem Holding Limited» (Республіка Кіпр) та експорту мінеральних добрив на користь фірми «NF Trading AG» (Швейцарська Конфедерація) за певні періоди 2013 і 2014 років. Відповідач зробив висновок, що позивач порушив вимоги Податкового кодексу України у редакції, чинній до 1 січня 2015 року: занизив податок на прибуток підприємств і завищив від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств.

Верховний Суд, погодившись із рішенням апеляційного суду, вважає рішення контролюючого органу правомірним, оскільки позивач неправильно визначив ціни контрольованих операцій  із компаніями-нерезидентами.

Суд вказав, що оподаткування контрольованих операцій здійснюється в порядку, передбаченому ст. 39 ПК України.

1. Щодо визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток під час здійснення контрольованих операцій з імпорту природного газу від «Ostchem Holding Limited» (Республіка Кіпр) колегія суддів виходила з такого.

Визначення ціни з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за одним із зазначених методів: порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу); ціни перепродажу; «витрати плюс»; чистого прибутку; розподілення прибутку.

Для визначення ціни у контрольованій операції з імпорту природного газу позивач обрав метод ціноутворення «порівняльна неконтрольована ціна» (аналог продажу). Отже, спірним у цьому випадку стало питання щодо можливості застосування до контрольованої операції зазначеного методу.

На думку колегії суддів, нормативне регулювання трансфертного ціноутворення, чинного на час виникнення спірних відносин, необхідно застосовувати в комплексі з аналізом  регулювання таких відносин, що набули чинності з 1 січня 2015 року, оскільки такі зміни до ПК України не встановлювали нового регулювання спірних відносин, а лише ясніше розкривали мету трансфертного ціноутворення.

Аналіз мети і принципів трансфертного ціноутворення дає підстави для висновку про те, що в розумінні положень ст. 39 ПК України як у редакції, чинній з 1 січня 2015   року, так і в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин, зіставними операціями визнавались неконтрольовані операції сторін, які не є пов'язаними особами.

 Колегія суддів погоджується з висновком апеляційного суду про те, що використання методу «порівняльної неконтрольованої ціни» щодо контрольованих операцій імпорту природного газу від фірми-нерезидента є неможливим у зв'язку з відсутністю інформації щодо зіставних неконтрольованих операцій в офіційних джерелах інформації, а зіставлення цієї операції з операціями по реалізації цією ж фірмою-нерезидентом природного газу іншим підприємствам не відповідає вимогам податкового законодавства. Тому за цими контрольованими операціями імпорту природного газу від цієї фірми контролюючим органом правомірно застосовано метод «чистого прибутку» як найбільш доцільний для встановлення відповідності цін контрольованих операцій, а досліджуваною стороною обрано фірму «Ostchem Holding Limited» як таку, що виконує найменше функцій та несе найменші ризики.

2. Щодо операцій експорту мінеральних добрив (вапняно-аміачної селітри та аміачної селітри) на користь фірми «NF Trading AG» (Швейцарська Конфедерація).

ОВПП ДФС погодився з обраним позивачем методом «чистого прибутку», проте визнав помилковим вибір позивачем досліджуваною стороною фірму «NF Trading AG».

Апеляційний і касаційний суди підтримали таку позицію контролюючого органу, мотивуючи тим, що за правилами підпункту 39.3.2.8 п. 39.3.2 ст. 39 ПК України у разі застосування методів ціни перепродажу, «витрати плюс», чистого прибутку (підпункти 39.3.1.2–39.3.1.4), здійснюється вибір сторони контрольованої операції, стосовно якої застосування таких методів є найбільш обґрунтованим і можна зробити найбільш обґрунтований висновок щодо зіставності такої контрольованої операції з операціями відповідно до підпункту 39.2.2 цієї статті, сторонами яких не є пов’язані особи. При цьому такий вибір повинен здійснюватися відповідно до виконаних кожною стороною контрольованої операції функцій, використаних під час здійснення контрольованих операцій активів та прийнятих економічних (комерційних) ризиків, пов’язаних із здійсненням такої операції. З метою застосування таких методів визначаються мінімальне і максимальне значення ринкового діапазону рентабельності, розрахованого на основі показників рентабельності.

Отже, за контрольованими операціями щодо експорту мінеральних добрив на користь фірми-нерезидента при застосуванні методу «чистого прибутку» досліджуваною стороною слід обрати не цю фірму, а резидента ПАТ «Рівнеазот», у зв'язку з відсутністю у вільному доступі інформації про нерезидента та неможливістю проведення розрахунку чистої рентабельності по кожній контрольованій операції.

3. Щодо операцій експорту мінеральних добрив «аміаку безводного» на користь «NF Trading AG» (Швейцарська Конфедерація).

У звіті щодо контрольованих операцій з експорту товару позивачем було обрано метод «чистого прибутку» (показник чистої рентабельності).

Суд вказав, що за правилами п. 39.3 ст. 39 ПК України платник податку використовує будь-який метод, який він обґрунтовано вважає найбільш прийнятним, однак у зв’язку з наявністю достатньої інформації в офіційних джерелах щодо звичайних експортних цін на такий товар застосуванню підлягає метод «порівняльної неконтрольованої ціни» (аналог продажу) як пріоритетний порівняно з іншими основними методами у разі можливості його застосування.

 Постанова Верховного Суду від 9 жовтня 2019 року у справі №817/1737/17 (адміністративне провадження №К/9901/15678/19).

Раніше «Судово-юридична газета» писала про позицію КАС ВС щодо права працівника на відпочинок.