О сроках обжалования решений о начислении денежных обязательств

Внесение изменений в ст. 99 Кодекса административного судопроизводства Украины (далее – КАСУ) Законом «О судоустройстве и статусе судей» №2453-VI от 07.07.2010 и вступление в силу Налогового кодекса Украины (далее – НКУ) породило дискуссию касательно сроков обращения налогоплательщиков в административный суд с исками об обжаловании решений контролирующих органов о начислении денежных обязательств (в частности, налоговых уведомлений-решений). В разрешении данной дискуссии принял участие и Высший административный суд Украины (далее – ВАСУ), окончательная позиция которого изложена в Информационном письме №1935/11/13-11 от 01.11.2011. Однако сегодня в ряде публикаций делаются попытки опровергнуть правильность позиции ВАСУ: якобы проблем с применением сроков обращения в суд с упомянутыми выше исками не было, пока не вмешался ВАСУ. Чтобы понять, кто прав, предлагаем разобраться в правовом регулировании данного вопроса.

Напомним, что с изменениями, внесенными в КАСУ, кроме сокращения установленного в ч. 2 ст. 99 КАСУ общего срока обращения в административный суд с 1 года до 6 месяцев, ч. 5 этой же статьи установлен специальный сокращенный месячный срок для обжалования решения субъекта властных полномочий, на основании которого может быть заявлено требование о взыскании денежных средств. Указанные сроки исчисляются с момента, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав, свобод или интересов. При этом ст. 99 КАСУ предусматривает возможность установления другими законами как специальных сроков обращения в суд, так и специального порядка их исчисления. Следует отметить, что упомянутым в ч. 5 ст. 99 КАСУ решением субъекта властных полномочий, на основании которого может быть заявлено требование о взыскании денежных средств, является, в частности, налоговое уведомление-решение.

01.01.2011 вступил в силу НКУ, содержащий вызвавшие дискуссию п. 56.18 и п. 56.19 ст. 56, регулирующие сроки обращения в суд. Предлагаем проанализировать данные положения в их последней редакции (в редакции Закона №3609-VI от 07.07.2011).

Согласно п. 56.18 ст. 56 НКУ, «с учетом сроков давности, определенных ст. 102 настоящего Кодекса, налогоплательщик имеет право обжаловать в суде налоговое уведомление-решение или другое решение контролирующего органа о начислении денежного обязательства в любой момент после получения такого решения». Проводя системный анализ построения названного пункта, можно прийти к выводу, что он определяет как срок, в течение которого может быть реализовано право на обращение в суд с требованием о признании противоправным решения контролирующего органа о начислении денежного обязательства («с учетом сроков давности, определенных ст. 102 настоящего Кодекса»), так и момент начала течения такого срока («в любой момент после получения такого решения»).

Что касается ссылки на сроки давности, предусмотренные ст. 102 НКУ, по нашему мнению, построение и формулировка п. 56.18 НКУ свидетельствуют о том, что данный пункт отсылает к ст.102 НКУ исключительно за сроком в 1095 дней, а не к положениям данной статьи, регулирующим порядок применения сроков давности определения сумм денежного обязательства, взыскания налогового долга или возвращения чрезмерно уплаченных денежных средств. Т. е. конструкцию «с учетом сроков давности, определенных ст. 102 настоящего Кодекса» следует понимать исключительно как «в течение срока в 1095 дней». Таким образом, в своем информационном письме ВАСУ пришел к правильному заключению, что согласно п. 56.18 НКУ срок для обращения налогоплательщика в суд с требованием о признании противоправным решения о начислении денежного обязательства составляет 1095 дней со дня получения обжалуемого решения. При этом, как правильно отметил ВАСУ, с 06.08.2011 указанный срок не продлевается на время процедуры административного обжалования, которой воспользовался истец.

Представленное в ряде публикаций альтернативное толкование конструкции «с учетом сроков давности, определенных ст. 102 настоящего Кодекса»как такой, которая предусматривает необходимость учитывать при подаче иска установленный ст. 102 НКУ срокопределения налоговым органом сумм денежного обязательства, мы считаем искаженным. Тем более, что согласно п. 102.1 НКУ, если контролирующий орган не определил суму денежного обязательства в 1095-дневный срок, то по его истечению налогоплательщик считается освобожденным от такого денежного обязательства, и спор касательно налогового уведомления-решения не подлежит рассмотрению ни в административном, ни в судебном порядке. Если бы законодатель преследовал цель указать налогоплательщику на необходимость проверить соблюдение контролирующим органом срока давности определения сумм денежного обязательства прежде, чем обращаться в суд, п. 56.18 НКУ был бы изложен в следующей редакции: «Налогоплательщик имеет право обжаловать в суде налоговое уведомление-решение или другое решение контролирующего органа о начислении денежного обязательства, выписанное с учетом срока давности, определенного ст. 102 настоящего Кодекса, в любой момент после получения такого решения».

Ввиду изложенного, безосновательными, по нашему мнению, являются утверждения об отождествлении ВАСУ сроков давности и сроков обращения в суд.

Следует также отметить еще одно положение НКУ, устанавливающее срок обращения в суд – п. 56.19. Этот пункт устанавливает сокращенный месячный срок для обжалования в судебном порядке решений контролирующих органов о начислении денежных обязательств в случае, если до обращения в суд налогоплательщик прибегнул к административному обжалованию. Такой срок начинает исчисляться со дня, следующего за днем окончания процедуры административного обжалования.

Принимая во внимание, что п. 56.18 НКУ установлен более длительный срок обращения в суд и иной порядок его исчисления, ВАСУ небезосновательно указал на разное регулирование п. 56.18 и п. 56.19 НКУ одних и тех же правоотношений, что допускает неоднозначное толкование содержания права налогоплательщиков на обжалование в судебном порядке решений о начислении денежных обязательств в части продолжительности и начала течения сроков соответствующего обжалования. П. 56.18 и 56.19 НКУ действительно противоречат друг другу. При этом п. 56.19 НКУ ставит налогоплательщиков, которые до обращения в суд воспользовались возможностью административного обжалования, в худшее положение, нежели при прямом обращении в суд.

Разрешая данную коллизию в пользу налогоплательщика и отдавая п. 56.18 НКУ (т. е. 1095-дневному сроку) приоритет над п. 56.19 НКУ, ВАСУ руководствовался позицией Европейского суда по правам человека (далее – ЕСПЧ), изложенной в деле «Щекин против Украины». В этом деле ЕСПЧ установил нарушение государством права собственности заявителя (ст. 1 протокола 1 Конвенции о защите прав человека и основополагающих свобод 1950 г.), в частности, в связи с несоблюдением национальными органами законодательного требования касательно применения подхода, который был бы наиболее благоприятным для заявителя ввиду наличия в деле неоднозначного толкования законодательства. Такое законодательное требование ЕСПЧ увидел в п. 4.4.1 ст. 4 Закона «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» №2181-III от 21.12.2000, где была сформулирована презумпция правомерности решений налогоплательщика. Сейчас данная презумпция изложена в пп. 4.1.4 ст. 4 и п. 56.21 ст. 56 НКУ и призвана служить гарантией от незаконного вторжения государства (в лице контролирующих органов) в право налогоплательщиков на мирное владение имуществом в случае нечеткости и несогласованности норм налогового законодательства, порождающих риск его противоречивого толкования.

Подводя итоги всего изложенного, по нашему мнению, полностью обоснованной являться позиция ВАСУ касательно разрешения законодательной коллизии в вопросе применения налогоплательщиками сроков обращения в суд с исками об обжаловании решений контролирующих органов о начислении денежных обязательств. Следовательно, срок для обжалования в судебном порядке решений о начислении денежных обязательств определяется исключительно по правилам п. 56.18 НКУ: составляет 1095 дней и начинает исчисляться со дня получения соответствующего решения, независимо от того, воспользовался ли налогоплательщик своим правом на досудебное разрешение спора в административном порядке.

Алина Ковальчук,

юрист юридической фирмы «ОМП»,

специально для «Судебно-юридической газеты»