ВС роз’яснив особливості відрахування до держбюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями

Податковий орган має право визначати (зокрема, збільшувати) суми грошових зобов’язань лише щодо податків або зборів, які передбачені податковим законодавством. Частина чистого прибутку не є податковим платежем у розумінні норм Податкового кодексу України.

Так, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду розглянув справу № 640/19757/19 та встановив, що частина чистого прибутку не є податковим платежем у розумінні норм Податкового кодексу України. Цей платіж, хоча і є обов’язковим, але не віднесений ні до загальнодержавних податків та зборів, ні до місцевих податків.

Покладення на контролюючі органи повноважень щодо обліку платежів не змінює правової природи платежу. Серед переліку функцій, які закріплені за контролюючими органами в статті 19-1 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних відносин) також відсутня функція, яка б визначала обов’язок відповідача здійснювати адміністрування частини чистого прибутку (доходу).

Обставини справи 

Державне підприємство «Національна атомна енергогенеруюча компанія “Енергоатом”» звернулася з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Спірним питанням у правовідносинах, що склалися між учасниками цієї справи, є застосування підприємством Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року № 138 (у відповідній редакції, далі – Порядок № 138), при визначенні відсотка (75 % або 90 %) частини чистого прибутку за I квартал 2019 року, що має бути перерахований до державного бюджету.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 04 грудня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду, задовольнив позовні вимоги.

Суди попередніх інстанцій застосували до спірних правовідносин положення частини першої статті 11-1 Закону України «Про управління об’єктами державної власності» від 21 вересня 2006 року № 185-V, пункту 1 Порядку № 138 у редакції, що діяла до 27 квітня 2019 року, статті 12-1, частини першої статті 13 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV, зауважили, що підприємство становить суспільний інтерес та з 01 січня 2018 року бухгалтерський облік та складання фінансової звітності здійснює за міжнародними стандартами. Зокрема, суди врахували, що відповідно до пункту 5 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 року № 419, проміжна фінансова звітність (I квартал, перше півріччя, дев’ять місяців), крім консолідованої, подається підприємствами органам, зазначеним у пункті 2 (крім органів Казначейства), не пізніше 25 числа місяця, що настає за звітним кварталом. Суди зазначили, що фінансова звітність позивача за І квартал 2019 року була подана в установлений термін – 24 квітня 2019 року, а тому сума чистого прибутку, належна до бюджету відповідно до законодавства, становить 1 768 040 грн, тобто 75 %, як цей й було передбачено Порядком № 138 станом на 24 квітня 2019 року.

27 квітня 2019 року після публікації в Урядовому кур’єрі від 27 квітня 2019 року № 82, тобто через 3 дні після подання позивачем фінансової звітності, набрали чинності зміни до Порядку № 138, внесені згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 24 квітня 2019 року № 363, які збільшили норматив відрахування спірного платежу до 90 %.

Суди попередніх інстанцій також дійшли висновку, що у відповідача відсутня функція, яка б визначала обов’язок здійснювати адміністрування частини чистого прибутку (доходу). При аналізі поняття «грошове зобов’язання» та «податкове зобов’язання», встановлені підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14, статтею 36 Податкового кодексу України, суди зазначили, що частина чистого прибутку не є податковим платежем у розумінні норм Податкового кодексу України. Цей платіж, хоча і є обов’язковим, але не віднесений ні до загальнодержавних податків та зборів, ні до місцевих податків, а також визнали, що застосування до позивача положень пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України не відповідає змісту вказаних норм.

Верховний Суд касаційну скаргу залишив без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій – без змін.

Висновок Верховного Суду 

Оскільки належна до бюджету сума чистого прибутку була відображена 24 квітня 2019 року в розрахунку частини чистого прибутку, поданого відповідачем до 27 квітня 2019 року, коли набрали чинності зміни до Порядку № 138, внесені згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 24 квітня 2019 року № 363, після публікації в Урядовому кур’єрі від 27 квітня 2019 року № 82 (щодо збільшення нормативу відрахування спірного платежу до 90 %), позивач відповідно до вимог законодавства правомірно розрахував частину чистого прибутку за I квартал 2019 року в розмірі 75 %, яка підлягає сплаті до бюджету, на підставі бухгалтерського обліку та МСФЗ.

Три варіанти дії нормативних актів у часі забезпечують стабільність і необхідну гнучкість правового регулювання в часі – минулому, теперішньому та майбутньому. Як негайна, так і зворотна дія юридичної норми пов’язана з можливістю застосування «нової» норми щодо відносин, які виникли в минулому. Водночас негайна дія є усталеною практикою, а зворотна дія – виняток, який порушує конституційний принцип «закон не має зворотної сили» (lex ad praeterian non valet).

Для відносин, які мають тривалий характер, зворотна дія означає неможливість застосування норми «нового» нормативно-правового акта щодо відносин, які виникли до набуття ним чинності, але продовжують існувати. У такий спосіб відбувається змішування зворотної та безпосередньої дії нормативно-правового акта в часі, чим заперечується можливість негайного застосування норми права.

Іншим можливим правомірним проявом ретроактивного застосування юридичних норм є забезпечення недопустимості «повороту до гіршого». Принцип ретроактивності нерозривно пов’язаний зі створенням умов для недопущення «повороту до гіршого» під час регулювання суспільних відносин. У такий спосіб підтримується баланс між нагальністю оновлення нормативних актів чи заповнення прогалин у праві, з одного боку, і стабільністю та наступництвом правової системи, з іншого.

Правозастосовні орієнтири щодо реалізації принципів верховенства права, юридичної визначеності, res judicata та ретроактивності, а також правила недопустимості «повороту до гіршого» підлягають застосуванню згідно з рішеннями Європейського суду з прав людини у справах «Брумареску проти Румунії» (заява № 28342/95, § 61), «Пономарьов проти України» (заява № 3236/03, §§ 47, 52) та іншими.

Відповідно до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відповідач збільшив суму грошового зобов’язання позивача згідно з пунктом 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України.

Верховний Суд погодився з висновком судів попередніх інстанцій про те, що застосування до позивача положень пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 Податкового кодексу України не відповідає змісту вказаних норм.

Комплексне тлумачення вказаних норм, а також положень підпунктів 14.1.1-1, 14.1.39, 14.1.156 пункту 14.1 статті 14, статті 36 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) дає підстави для висновку, що відповідач має право визначати (у цьому випадку збільшувати) суми грошових зобов’язань лише щодо податків або зборів, які передбачені податковим законодавством.

Ураховуючи нормативні визначення понять «грошове зобов’язання», «податкове зобов’язання» (у редакції Податкового кодексу України на час спірних відносин), частина чистого прибутку не є податковим платежем у розумінні норм Податкового кодексу України. Цей платіж, хоча і є обов’язковим, але не віднесений ні до загальнодержавних податків та зборів, ні до місцевих податків.

Подібні висновки викладені в постановах Верховного Суду від 18 вересня 2019 року у справі № 520/1919/19, від 27 листопада 2019 року у справі № 826/14937/15, від 17 вересня 2020 року у справі № 640/18375/18.

Покладення на контролюючі органи повноважень щодо обліку таких платежів не змінює правової природи такого платежу.

Верховний Суд зазначив, що серед переліку функцій, які закріплені за контролюючими органами статті 19-1 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних відносин) також відсутня функція, яка б визначала обов’язок відповідача здійснювати адміністрування частини чистого прибутку (доходу).

Лише Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16 січня 2020 року № 466-IX стаття 19-1 була доповнена підпунктом 19-1.1.51, який визначив, що контролюючі органи виконують такі функції, зокрема, здійснюють контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати частини чистого прибутку (доходу) до бюджету державними та комунальними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями, а також господарськими товариствами, у статутному капіталі яких є державна та/або комунальна власність.

Розрахунки (зокрема, щодо частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку), які подаються до контролюючих органів відповідно до іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладений на контролюючі органи, прирівнюються до податкової декларації (пункт 46.1 статті 46 Податкового кодексу України в редакції Закону № 466-IX).

Пункт 1-1 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України (у редакції Закону № 466-IX) установлює, що стягнення заборгованості з частини чистого прибутку (доходу) державних унітарних підприємств та їх об’єднань здійснюється в порядку, визначеному статтями 59, 60 глави 4, статтями 87-101 глави 9 розділу II цього Кодексу.

Отже, законодавець лише у 2020 році усунув неузгодженості у податковому законодавстві, зокрема, щодо адміністрування частини чистого прибутку, який має сплачуватися до Державного бюджету України державними унітарними підприємствами.

Ураховуючи викладене, відповідач на час виникнення спірних правовідносин не мав повноважень збільшувати суму грошового зобов’язання з платежу частини чистого прибутку та, відповідно, приймати спірне податкове повідомлення-рішення.

Нагадаємо, раніше наше видання писало, що Верховний Суд роз’яснив особливості адміністрування мита під час перевезення товару EUR.1 з урахуванням положень Угоди про асоціацію.

Із особливостями застосування положень Угоди про асоціацію на рівні касаційної інстанції можна, а також із відповідним Оглядом від Верховного Суду ознайомитися за посиланням.

Підписуйтесь на наш Telegram-канал, щоб бути у курсі найважливіших подій.