Верховный Суд подтвердил – НДС на товары и услуги исчисляется по дате получения

Верховный Суд подтвердил, что если плательщик налога на добавленную стоимость начинает использовать товары, услуги, необоротные активы, которые были предварительно приобретены с налогом на добавленную стоимость с формированием налогового кредита на эти суммы, в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью плательщика налога, необходимо начислить налоговые обязательства по налогу на добавленную стоимость исходя из базы налогообложения, определенной в порядке, установленном пунктом 189.1 статьи 189 Налогового кодекса Украины (кроме случаев, установленных пунктом 189.9 статьи 189 настоящего Кодекса). Для вывода о наличии оснований для начисления налоговых обязательств на основании положений подпункта 198.5 статьи 198 НК Украины необходимо установить факт не облагаемого налогом или нехозяйственного использования товаров или услуг и необоротных активов.

Верховный Суд постановлением по делу № 360/4169/21 оставил без удовлетворения кассационную жалобу Главного управления ГНС в Луганской области и оставил без изменений решение Луганского окружного административного суда от 22 ноября 2021 года и постановление Первого апелляционного административного суда от 25 октября 2023 года.

Обстоятельства дела

ООО «ГРИН ЛОГИСТИК» обратилось в суд с иском о признании противоправными и отмене налоговых уведомлений-решений от 8 июля 2021 года № 1341/12320703, № 1342/12320703 и от 15 июля 2021 года № 1398/12321805.

Налоговый орган пришел к выводу о нарушении истцом п. 198.2, п.п. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 189. 1 ст. 189, п. 201.10 ст. 201 НК Украины и завышение суммы бюджетного возмещения НДС за март и апрель 2021 года.

В частности, налоговый орган считал, что:

• суммы НДС за приобретенные 9 марта 2021 года транспортные средства (автомобиль MAN TGS 28.440 и прицеп WIELTON PS3) не могут быть отнесены к налоговому кредиту, поскольку основной договор купли-продажи и регистрация состоялись только 10 марта 2021 года;
• запчасти, тормозная жидкость и услуги по брендированию авто, приобретенные в марте 2021 года, использованы в операциях, не связанных с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.

Решения судов предыдущих инстанций

Луганский окружной административный суд решением от 22 ноября 2021 года, оставленным без изменений постановлением Первого апелляционного административного суда от 25 октября 2023 года, иск удовлетворил: признал противоправными и отменил обжалуемые налоговые уведомления-решения.

Суды установили, что:

• датой получения товаров является дата расходных накладных от 09 марта 2021 года, а не дата заключения основного договора или регистрации транспортных средств;
• приобретенные транспортные средства и запчасти использовались в хозяйственной деятельности истца, что подтверждается первичными документами;
• камеральная проверка за апрель 2021 года неправомерно учла выводы документальной внеплановой проверки.

Позиция Верховного Суда

Верховный Суд оставил кассационную жалобу без удовлетворения, а решения судов предыдущих инстанций — без изменений.

Суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам:

• Из анализа приведенных норм налогового законодательства следует, что норма пункта 187.1 статьи 187 НК Украины устанавливает правило, что налоговая накладная составляется в день возникновения налоговых обязательств по НДС у плательщика - поставщика товаров/услуг, определенного по правилу «первого события». Такая налоговая накладная, в установленном законом порядке зарегистрированная в ЕРНН, является основанием для отнесения плательщиком - покупателем товаров/услуг указанных в ней сумм налога в состав налогового кредита;
• Использованный в пункте 187.1 статьи 187 НК Украины термин «отгрузка товара» понимается не как факт возникновения права собственности на товар, а как начало процесса физического перемещения товара от места его постоянного нахождения (хранения) у поставщика, или другого оформленного в установленном законом порядке передачи имущества. Аналогично и предусмотренное пунктом 198.2 статьи 198 НК Украины понятие «получение товаров/услуг» следует рассматривать как начало процесса приема и учета товаров от поставщика. Обе указанные операции предполагают, что факт их совершения должен быть формализован в соответствующем первичном документе, оформленном в соответствии с требованиями бухгалтерского учета. Следовательно, для целей налогового учета налога на добавленную стоимость основанием для формирования налоговых обязательств и налогового кредита по НДС налогоплательщиками являются именно соответствующие первичные документы, удостоверяющие факт изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале субъекта хозяйствования
• Расходные накладные от 9 марта 2021 года являются надлежащим первичным документом, подтверждающим факт получения транспортных средств; налоговая накладная, составленная по этой дате и зарегистрированная в ЕРНН, дает право на налоговый кредит. Суд кассационной инстанции отмечает, что дата получения товара/услуги покупателем может отличаться от даты отгрузки такого товара/услуги. Однако в спорных правоотношениях отсутствуют основания считать, что истец получил транспортные средства позднее 09 марта 2021 года. Следовательно, истец на основании указанных налоговых накладных, но не позднее даты получения товара, правомерно отнес соответствующие суммы НДС в состав налогового кредита.
• В соответствии с пунктом 198.5 статьи 198 НК Украины налогоплательщик обязан начислить налоговые обязательства исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с пунктом 189.1 статьи 189 настоящего Кодекса, и составить не позднее последнего дня отчетного (налогового) периода и зарегистрировать в Едином реестре налоговых накладных в сроки, установленные настоящим Кодексом для такой регистрации, сводную налоговую накладную по товарам/услугам, необоротным активам (для товаров/услуг, необоротных активов, приобретенных или изготовленных до 1 июля 2015 года, - в случае, если при таком приобретении или изготовлении суммы налога были включены в состав налогового кредита), в случае если такие товары/услуги, необоротные активы предназначены для их использования или начинают использоваться: а) в операциях, не являющихся объектом налогообложения в соответствии со статьей 196 настоящего Кодекса (кроме случаев проведения операций, предусмотренных подпунктом 196.1.7 пункта 196.1 статьи 196 настоящего Кодекса) или место поставки которых расположено за пределами таможенной территории Украины; б) в операциях, освобожденных от налогообложения в соответствии со статьей 197, подразделом 2 раздела XX настоящего Кодекса, международными договорами (соглашений) (кроме случаев проведения операций, предусмотренных подпунктом 197.1.28 пункта 197.1 статьи 197 настоящего Кодекса и операций, предусмотренных пунктом 197.11 статьи 197 настоящего Кодекса); в) в операциях, осуществляемых налогоплательщиком в пределах баланса налогоплательщика, в том числе передача для непроизводственного использования, перевод производственных необоротных активов в состав непроизводственных необоротных активов; г) в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью налогоплательщика (кроме случаев, предусмотренных пунктом 189.9 статьи 189 настоящего Кодекса). Следовательно, если налогоплательщик начинает использовать товары/услуги/необоротные активы, которые были предварительно приобретены с налогом на добавленную стоимость с формированием налогового кредита на эти суммы, в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью налогоплательщика, то он должен начислить налоговые обязательства по налогу на добавленную стоимость исходя из базы налогообложения, определенной в порядке, предусмотренном пунктом 189.1 статьи 189 Налогового кодекса Украины (кроме случаев, предусмотренных пунктом 189.9 статьи 189 настоящего Кодекса). Для вывода о наличии оснований для начисления налоговых обязательств на основании положений подпункта 198.5 статьи 198 НК Украины следует установить факт не облагаемого налогом/нехозяйственного использования товаров (услуг) и необоротных активов. В постановлении от 23 мая 2023 года (дело № 640/8449/20), на неучет выводов которого ссылается жалобщик, Верховный Суд, анализируя приведенные выше нормы налогового законодательства, пришел к выводу, что правовое регулирование, введенное подпунктом «г» пункта 198.5 статьи 198 НК Украины, заключается в том, что путем начисления налоговых обязательств изымается (списывается) предварительно сформированный налоговый кредит. При этом следует отметить, что не обязательно период, в котором были отнесены суммы НДС в состав налогового кредита, и период, в котором при определенных Налоговым кодексом Украины условиях должно осуществляться начисление денежных обязательств в соответствии с подпунктом «г» пункта 198.5 статьи 198 НК Украины, должны совпадать. Соответственно, при проверке правильности формирования налогового кредита предметом доказывания являются обстоятельства, имевшие место на момент отнесения сумм НДС в состав налогового кредита, а при решении вопроса возникновения у плательщика обязанности, установленной подпунктом «г» пункта 198.5 статьи 198 НК Украины, - обстоятельства, которые имели место в периоде установления факта прекращения использования товара/необоротного актива в собственной хозяйственной деятельности налогоплательщика;
• В отношении тормозной жидкости и услуг по брендированию автомобилей, в отношении которых заявитель указывает, что они не были использованы ни для одного из транспортных средств по состоянию на 31 марта 2021 года, суд кассационной инстанции отмечает, что абзац десятый пункта 198.5 статьи 198 НК Украины предусматривает, что в случае если на момент проверки налогоплательщика контролирующим органом в акте выборочной (частичной) инвентаризации, проведенной налогоплательщиком по требованию такого органа, выявлена недостача приобретенных таким плательщиком товаров (кроме случая, если такая недостача обусловлена уничтожением в результате действия обстоятельств непреодолимой силы, что подтверждается в соответствии с законодательством), для целей раздела V настоящего Кодекса такие товары считаются использованными налогоплательщиком в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью налогоплательщика. Следовательно, проведение налогоплательщиком по требованию контролирующего органа во время проведения налоговой проверки инвентаризации товаров является единственным установленным законом средством доказывания недостачи или наличия товаров у налогоплательщика и, соответственно, использования или неиспользования налогоплательщиком таких товаров в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью налогоплательщика. Такая позиция неоднократно высказывалась Верховным Судом (в частности, но не исключительно, постановления от 6 февраля 2020 года по делу № 807/1556/17, от 26 сентября 2023 года по делу № 640/19859/21, от 18 марта 2024 года по делу № 120/2466/23). В Акте № 1292 отсутствуют сведения о том, что контролирующий орган предъявлял к налогоплательщику требование о проведении инвентаризации.

Кассационную жалобу Главного управления ГНС в Луганской области оставить без удовлетворения.

Решение Луганского окружного административного суда от 22 ноября 2021 года и постановление Первого апелляционного административного суда от 25 октября 2023 года оставить без изменений.

Постановление суда кассационной инстанции вступает в законную силу с даты его принятия, является окончательным и обжалованию не подлежит.

Подписывайтесь на наш Тelegram-канал t.me/sudua и на Google Новости SUD.UA, а также на наш VIBER, страницу в Facebook и в Instagram, чтобы быть в курсе самых важных событий.